У судей сложилась однозначная позиция, в соответствии с которой суммы санкций, полученные продавцами от покупателей за нарушение договорных обязательств, налогом на добавленную стоимость не облагаются. То есть неустойки (штрафы, пени), предусмотренные договором за неисполнение или ненадлежащее исполнение его условий, признанные нарушителем или присужденные судом, в налоговую базу по НДС у получателя не включаются. На это указано в многочисленных постановлениях: ФАС Московского от 25.04.12 по делу № А40-71490/11-107-305, Северо-Кавказского от 07.07.11 по делу № А32-40880/2009 округов и т. д.
Между тем контролирующие органы до последнего времени неизменно придерживались противоположного мнения (см. письма Минфина России от 17.08.12 № 03-07-11/311 , от 11.09.09 № 03-07-11/222 , ФНС России от 09.08.11 № АС-4-3/12914 и др.). При этом чиновники ссылались на подпункт 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
К приведенным доводам можно добавить и то, что согласие с условием о неустойке - это одностороннее обязательство должника выплатить кредитору определенную сумму в случае просрочки перечисления средств по договору. Уплата неустойки не обусловлена совершением каких-либо действий со стороны кредитора. Неустойка имеет самостоятельную правовую природу, не связанную с объектом налогообложения по НДС, поэтому налогоплательщик не обязан включать ее сумму в налоговую базу. Такой вывод сделан в постановлении ФАС Московского округа от 28.07.09 № КГ-А40/6668-09 .
Единый подход для судов установлен
Постановлением Президиума ВАС № 11144/07 предопределен исход судебного спора об обложении НДС санкций по хоздоговорам. Об этом свидетельствуют, в частности, постановления ФАС Московского округа от 01.12.11 по делу № А40-33299/11-140-146, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.11.10 по делу № А12-11941/2010 .
В свою очередь налоговым органам в практической деятельности предписано руководствоваться сложившейся судебной практикой и вступившими в законную силу судебными решениями (письмо ФНС России от 14.09.2007 № ШС-6-18/716).
Остается лишь сожалеть о непомерно большом разрыве (более пяти лет) между датами письма ФНС России от 03.04.13 № ЕД-4-3/5875 и постановления Президиума ВАС РФ № 11144/07 , опровергающего позицию налоговиков - 03.04.13 и 05.02.08 соответственно.
Налоговые последствия
Что изменилось для сторон договора?
…для продавцов
Руководствуясь официальными разъяснениями, приведенными в письмах ФНС России № ЕД-4-3/5875 и Минфина России от № 03-07-15/6333, продавец получил штраф НДС платить с него не надо. А тем, кто этого и не делал, не придется вступать в споры с налоговиками по этому поводу.
…для покупателей
Если в составе сумм штрафных санкций покупателю был предъявлен НДС, то вычету он не подлежал, так как продавец не выставлял на указанные суммы счет-фактуру. Соответствующий счет-фактура составлялся в единственном экземпляре - он оставался у продавца. Такой порядок следует из Правил ведения книги продаж… утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137 . В них сказано, что счета-фактуры, составленные в одном экземпляре получателями денежных средств, направляемых в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой товаров (выполнением работ, оказанием услуг), регистрируются в книге продаж (п. 18 разд. II приложения № 5 к Правилам ведения книги продаж…). Налог в составе штрафа нельзя было включить и в расходы при исчислении налога на прибыль (письмо Минфина РФ от 15.11.10 № 03-03-06/1/723).
Получалось, что с одной стороны, контролирующие органы требовали начислить НДС на сумму штрафных санкций, признавая тем самым эту операцию налогооблагаемой. А с другой стороны, запрещали принять контрагенту предъявленную сумму налога к вычету.
Теперь этот двойственный подход устранен.
Цену и штраф нужно различать
Дав благоприятные для налогоплательщика разъяснения (означающие снижение налоговой нагрузки), финансисты сделали одну существенную оговорку.
Чиновники опасаются, что официальная позиция, в соответствии с которой санкции за несвоевременную оплату не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость, создаст почву для злоупотреблений.
Например, договорившись с покупателем о задержке оплаты, продавец сможет часть цены получить без НДС. На такие условия может согласиться покупатель, не заинтересованный в принятии налога к вычету (применяющий специальные налоговые режимы либо не являющийся плательщиком НДС из-за небольших объемов выручки, согласно п. 1 ст. 145 НК РФ).
Чтобы избежать подобных ситуаций специалисты финансового ведомства в письме № 03-07-15/6333 предупреждают о следующем. Если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки, штрафа, пени, по существу таковыми не являются, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Данное предупреждение направлено на пресечение возможных недобросовестных действий налогоплательщиков.
Елена Диркова,
генеральный директор ООО «БИЗНЕС-БУХГАЛТЕР»
Суммы санкций, полученных за несвоевременную оплату, подлежат включению в налоговую базу по НДС в том налоговом периоде, в котором они фактически были получены. Судебная практика, толкуя ту же самую норму (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), приходили к прямо противоположному выводу: взыскание санкций никоим образом не связно с оплатой товаров (работ, услуг). Неустойка (штраф, пеня), по смыслу ст. 330 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс, ГК РФ), является мерой ответственности и начисляется независимо от того, в какой форме должно исполняться обязательство — в денежной или натуральной.
Облагаются ли ндс суммы штрафов и неустоек по договорам?
За нарушение Поставщиком срока/сроков поставки товаров, предусмотренных настоящим договором, Покупатель вправе требовать от Поставщика уплаты неустойки в размере 1 % от общей стоимости не поставленного в срок товара, за каждый день просрочки, но не более 10% стоимости не поставленного товара. - в договорах на оказание услуг: … За нарушение срока оказания услуг по настоящему договору Заказчик вправе потребовать от Исполнителя уплаты неустойки в размере 0,1 % от стоимости услуг по настоящему договору за каждый день задержки. … За нарушение срока оплаты услуг по настоящему договору Исполнитель вправе потребовать от Заказчика уплаты неустойки в размере 0,1 % от неоплаченной суммы за каждый день задержки.
Надо ли облагать ндс штрафы и пени за нарушение обязательств по договору?
Со ссылкой на Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07 Минфином сделан вывод, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения статьи 162 НК РФ, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат. Неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения (п. 1ст. 330 ГК РФ).
Обложение ндс суммы неустойки
Внимание
Однако Президиум ВАС РФ признал его ошибочным, посчитав, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные поставщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле статьи 162 Налогового кодекса. И такие суммы не облагают НДС. *(1) письмо Минфина России от 11.01.2011 N 03-07-11/01*(2) п. 19 Правил, утв. пост. Правительства РФ от 02.12.2000 N 914*(3) письмо Минфина России от 07.06.2010 N 03-07-07/34*(4) письмо Минфина России от 02.12.2008 N 03-07-05/49*(5) письмо ФНС России от 11.10.2006 N ШТ-6-03/ *(6) письмо ФНС России от 11.08.2006 N 03-4-03/1555*(7) письмо УФНС России по г.
Москве от 07.02.2008 N 19-11/11309*(8) подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ*(9) письмо Минфина России от 07.10.2008 N 03-03-06/4/67*(10) пост. ФАС УО от 23.07.2007 N Ф09-5512/07-С2*(11) ст.
Асс-системс
Санкции покупателю от поставщика Согласно разъяснениям налоговиков НДС облагают суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, в том числе и штрафные санкции, полученные поставщиком от покупателя за нарушение последним своих обязательств (оплаты)*(7). Однако положения Налогового кодекса *(8) не применяют при получении покупателем штрафных санкций за ненадлежащее исполнение договора поставщиком. В частности за несвоевременную поставку товаров, за некачественно выполненные работы (оказанные услуги), за несоответствующий ассортимент и т.д.
К данной группе санкций относятся также штрафы, выплаченные покупателем поставщику за несвоевременную приемку поступивших от него грузов.Анализируя данную позицию налогового ведомства, можно прийти к выводу, что штрафные санкции, полученные покупателем от поставщика, НДС не облагают.
Надо ли начислять ндс на штрафы за нарушение условий договора
Ранее Минфин России разъяснял, что деньги, полученные продавцом ценных бумаг от покупателя за нарушение последним обязательства по оплате, следует рассматривать как связанные именно с оплатой ценных бумаг, операции по реализации которых не облагают НДС*(4). То есть и деньги, полученные покупателем ценных бумаг от продавца за нарушение им обязательств по реализации, в налоговую базу также не включают. Налоговики в своих письмах указывают, что возмещение арендатором стоимости не сделанного текущего ремонта не признают выполнением работ или оказанием услуг.
Следовательно, при получении сумм указанного возмещения объекта обложения НДС у арендодателя не возникает*(5). При этом у него отсутствуют и основания для выставления счетов-фактур с указанием суммы НДС*(6).
Неустойка и ндс
Инфо
При этом данные нормы неприменимы при получении таких сумм покупателем. Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат*(16):- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Тем не менее приведенную официальную позицию налоговиков суды в настоящее время не поддерживают*(17).
Виной всему постановление Президиума ВАС РФ*(18). В этом деле суд первой инстанции исходил из следующего. Поскольку операции по договору облагаются НДС по ставке 18 процентов, а неустойка, полученная поставщиком в связи с просрочкой исполнения контрагентом обязательств, связана с этими операциями, налоговая база по ним увеличивается на суммы неустойки*(19). Суды апелляционной и кассационной инстанций поддержали этот вывод.
Платится ли ндс при выплате неустойки
Применение НДС в отношении сумм, полученных продавцами от покупателей за нарушение условий договоров, предусматривающих поставку товаров (работ, услуг), облагаемых налогом Суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения статьи 162 Кодекса, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат.В соответствии с пунктом 1 статьи 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.Минфин указывает, что налоговым органам следует руководствоваться, в том числе, выводами Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 5 февраля 2008 г.
Давайте рассмотрим позиции проверяющих органов и судов. Штрафные санкции облагаются НДС Главный аргумент налоговиков: при расчете базы по НДС выручку от реализации товаров необходимо определять исходя из всех доходов, связанных с расчетами по их оплате. Письмо Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфин РФ от 17.08.2012г. №03-07-11/311 Применение НДС в отношении штрафных санкций, полученных от покупателей телематических услуг связи за их несвоевременную оплату В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база увеличивается на суммы … иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).По мнению Минфина, штрафы и пени, полученные от покупателей за несвоевременную оплату, являются суммами, связанными с оплатой этих услуг. В связи с этим указанные штрафы и пени следует включать в налоговую базу по НДС.
Облагаются ли ндс штрафы и неустойки
НК РФ, в силу которой налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Неясно, что именно понимается под суммами, иначе связанными с оплатой. Ситуация, когда покупатель задерживает оплату товара, одна из самых распространённых и в то же время, с точки зрения налогообложения, самая неоднозначная.
По ранее господствовавшему мнению специалистов Минфина и ФНС России, неустойка напрямую связана с оплатой, что является основанием включения суммы санкций в налоговую базу по НДС (Письма Минфина России от 11.01.2011 N 03-07-11/01, от 16.08.2010 N 03-07-11/356, от 20.05.2010 N 03-07-11/189 и др.). Чиновники полагали, что не важно, заплатил контрагент неустойку добровольно или по решению суда.
Правомерность подобного вывода подтверждают Минфин России и судебная практика. Так, финансовое ведомство указывает, что деньги, полученные фирмой от банка в качестве процентов от остатка бюджетных средств на банковских счетах, от сотрудников в качестве возмещения переплаты по зарплате, по акту ревизии и от продавцов товаров (работ, услуг) за нарушение ими предусмотренных государственными контрактами сроков поставки, в базу по НДС не включают*(9). Арбитры указывают, что НДС можно облагать только ту сумму денег, которая увеличивает стоимость реализуемых товаров (работ, услуг)*(10).
Перечень сумм, которые дополнительно к выручке*(11) включаются в базу, облагаемую НДС, является исчерпывающим. Он не содержит указания на суммы санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств.
Облагаются ли НДС штрафы, полученные организацией от покупателя товара за нарушение сроков оплаты по договору? Ответ юриста: Суммы неустойки (штрафа, пени) как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные налогоплательщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат. Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - налоговый кодекс, НК РФ), регулирующая обложение налогом на добавленную стоимость, ни слова не говорит о санкциях за нарушение сторонами сделки принятых обязательств. Указанный пробел в правовом регулировании приходится восполнять компетентным органам (Минфин, Налоговая служба) и судам. В течение длительного времени их мнения кардинально не совпадали. Причиной этого выступает неясная формулировка пп. 2 п. 1 ст.
Нужно ли облагать НДС неустойку за нарушение сроков оплаты, несвоевременное оказание услуг или доставку товаров; за ненадлежащее качество работ или нарушение дисциплины при выполнении работ? Для налогоплательщика-продавца и налогоплательщика-покупателя в арбитражной практике применяются разные варианты.
Что такое неустойка?
Неустойка – это денежная сумма, уплачиваемая должником кредитору в случае нарушения или исполнения ненадлежащим образом обязательств по договору (п.1 ст.329; п.1 ст.330 ГК РФ). Взыскание неустойки основано на неисполнении гражданско-правовых обязательств (или их исполнении ненадлежащим образом) и является ответственностью за нарушение обязательств по договору. Неустойки не имеет отношения к оплате, осуществляемой в соответствии со ст.162 НК РФ, и не облагаются НДС (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 №11144/07, ФАС Московского округа от 25.04.2012 №Ф05-3330/12 по делу №А40-71490/2011, от 01.12.2011 №Ф05-12728/11, от 11.03.2009 №КА-А40/1255-09).Начисляется ли НДС на неустойку для налогоплательщика-продавца?
Если сумма неустойки, полученная продавцом от покупателя, относится к числу элементов формирования цены договора, то при формировании налоговой базы по НДС сотрудники налоговой инспекции будут учитывать данную сумму (ст.162 НК РФ, письмо Минфина РФ 19.08.2013 №3-07-11/33756). Если неустойка не включена в формирование цены договора, а является ответственностью за нарушение сроков исполнения обязательств по оплате товаров, то налоговые органы должны действовать на основе положений постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 №11144/07, и НДС на неустойку не начисляется.Начисляется ли НДС на неустойку для налогоплательщика-покупателя?
Суммы неустойки, полученные налогоплательщиком-покупателем по договору, не учитываются при расчете налоговой базы по НДС. Это относится к неустойкам за нарушение сроков выполнения работ, предоставления услуг или доставки товаров, за ненадлежащее выполнение работ или нарушение дисциплины при выполнении работы. Положения п.2 ст.153 и пп.2 п.1 ст.162 НК РФ к налогоплательщику-покупателю не применяются (письмо Минфина РФ от 12.04.2013 №03-07-11/12363, письмо ФНС России от 09.08.2011 №АС-4-3/12914@, письмо УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 №19-11/11309, постановление ФАС Уральского округа от 07.11.2007 №Ф09-9025/07-С2). Таким образом, НДС не начисляется на сумму неустойки полученную продавцом от покупателя в случае, если данная сумма - элемент ценообразования по договору, и начисляется, если неустойка не относится к числу элементов ценообразования. Для налогоплательщика-покупателя на сумму неустойки НДС не начисляется.Когда НДС начисляется на сумму основного долга
Согласно налоговому законодательству, на денежные суммы, имеющие отношение к оплате реализованных налогоплательщиком товаров, услуг или выполненных работ, начисляется НДС. К данным суммам относятся и суммы, полученные налогоплательщиком от покупателя по решению суда за несоблюдение обязательств по договору в виде процентов за пользование чужими денежными средствами (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 11.09.2009 г. N 03-07-11/222 «О налогообложении НДС сумм денежных средств, полученных налогоплательщиком от покупателей товаров (работ, услуг) на основании решения арбитражного суда за нарушение договорных обязательств в виде процентов за пользование чужими денежными средствами»).На какую сумму начислять неустойку: с НДС или без НДС?
Согласно постановлению Президиума №5451/09, неустойка начисляется на всю сумму долга, включая НДС. Данное решение имело два основания: а). НДС, выделенный в цене, фактически является не налогом, а частью цены; б). компании платят НДС по отгрузке, т.е. кредитор должен отражать входящий НДС в момент, когда был отгружен товар и выставлен счет-фактура, а не в момент фактического поступления денежных средств; таким образом, в бюджет НДС уплачивается из средств кредитора, а нарушение сроков уплаты долга приводит к невозможности своевременно покрыть данный расход. Это значит, что у кредитора есть гражданско-правовой интерес как можно скорее погасить всю сумму долга, включая НДС. В Постановлении Президиума ВАС РФ №5382/12 было вынесено иное решение (неустойка должна была начисляться на сумму долга без НДС). Несмотря на то, что нижестоящие суды при принятии решения руководствовались Постановлением №5451/09, Высший Арбитражный Суд не принял их аргументы, обосновав свое решение следующими доводами: а). в рассматриваемом деле имело место нарушение обязательств по перевозке, а не финансовых обязательств; б). поскольку речь идет о железнодорожной перевозке, которая имеет специальное регулирование, то плата за перевозку, на которую, в соответствии с договором должны начисляться пени, имеет выражение в форме тарифа, не включающего НДС. Поэтому НДС в данном случае не является элементом цены, а добавляется к ней. Данный прецедент не применяется в судебной практике, поэтому при принятии решения о начислении неустойки на сумму долга следует руководствоваться Постановлением №5451/09 и начислять неустойку на всю сумму долга, включая НДС.Облагаются ли НДС штрафы, полученные организацией от покупателя товара за нарушение сроков оплаты по договору?
Ответ юриста:
Суммы неустойки (штрафа, пени) как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные налогоплательщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат.
Правовое обоснование:
Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — налоговый кодекс, НК РФ), регулирующая обложение налогом на добавленную стоимость, ни слова не говорит о санкциях за нарушение сторонами сделки принятых обязательств.
Указанный пробел в правовом регулировании приходится восполнять компетентным органам (Минфин, Налоговая служба) и судам. В течение длительного времени их мнения кардинально не совпадали.
Причиной этого выступает неясная формулировка пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, в силу которой налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Неясно, что именно понимается под суммами, иначе связанными с оплатой.
Ситуация, когда покупатель задерживает оплату товара, одна из самых распространённых и в то же время, с точки зрения налогообложения, самая неоднозначная.
По ранее господствовавшему мнению специалистов Минфина и ФНС России, неустойка напрямую связана с оплатой, что является основанием включения суммы санкций в налоговую базу по НДС (Письма Минфина России от 11.01.2011 N 03-07-11/01, от 16.08.2010 N 03-07-11/356, от 20.05.2010 N 03-07-11/189 и др.).
Чиновники полагали, что не важно, заплатил контрагент неустойку добровольно или по решению суда. Суммы санкций, полученных за несвоевременную оплату, подлежат включению в налоговую базу по НДС в том налоговом периоде, в котором они фактически были получены.
Судебная практика, толкуя ту же самую норму (пп. 2 п.
1 ст. 162 НК РФ), приходили к прямо противоположному выводу: взыскание санкций никоим образом не связно с оплатой товаров (работ, услуг). Неустойка (штраф, пеня), по смыслу ст. 330 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — Гражданский кодекс, ГК РФ), является мерой ответственности и начисляется независимо от того, в какой форме должно исполняться обязательство — в денежной или натуральной. Исходя из этого, отсутствует необходимость включения сумм санкций в налоговую базу (например, Постановления ФАС Московского округа от 25.04.2012 по делу N А40-71490/11-107-305, от 01.12.2011 по делу N А40-33299/11-140-146; ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 по делу N А32-40880/2009; ФАС Уральского округа от 16.02.2009 N Ф09-464/09-С3 по делу N А76-5994/2008-46-131 и др.)
Президиум Высшего арбитражного суда Российской Федерации также сформировал свою правовую позицию по данному вопросу. В постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07 указано, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств не связаны с оплатой товара, поэтому налогообложению НДС не подлежат.
Наконец, справедливость восторжествовала, и Минфин подчинился правовой позиции, выработанной судебной практикой.
Письмом N 03-07-15/6333 от 04.03.2013 Минфин России разъяснил, что налоговые органы, принимая решение о правомерности применения (неприменения) налогоплательщиками спорной нормы НК РФ, обязаны руководствоваться упомянутым нами ранее Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.02.2008 N 11144/07.
Далее в письме Минфина цитируется правовая позиция Пленума ВАС: «суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения ст. 162 Налогового кодекса, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат».
При этом, в письме содержится оговорка — если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на основании вышеназванной нормы ст.
В каком случае можно считать, что санкции являются элементом ценообразования, контролирующие органы не поясняют. Можно предположить, что внимание проверяющих привлекут те санкции (неустойка, пени, штрафы), суммы которых будут выше обычного либо основания начисления которых будут отличаться от общепринятых в деловом обороте.
Ответ подготовил Дмитрий Стихин, юрист Parma Legal
Неустойка — с НДС или без
Многие бухгалтеры задаются вопросом, неустойка рассчитывается с НДС или без, как правильно определить ее размер и на какой нормативный документ при этом сослаться во избежание дальнейших штрафных санкций от контролирующих органов.
На этот вопрос можно дать два ответа, базирующихся на абсолютно противоположных точках зрения специалистов и чиновников:
- Налог на добавленную стоимость начисляется на взыскание, так как налоговая база по нему составляется из всех сумм, которые связаны с оплатой реализованной продукции (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
- НДС не начисляется в связи с тем, что, согласно ст. 331 ГК РФ, соглашение о взыскании является самостоятельным правоустанавливающим документом, отдельным от основного договора, и взыскание не имеет прямого отношения к реализации товаров (Письмо Минфина России от 08.06.2015 № 03-07-11/33051).
Рассмотрим каждую позицию подробнее.
Первая точка зрения чиновников состоит в том, что взыскания, которые получает продавец от покупателя за просроченный расчет, напрямую связаны с оплатой товара, и поэтому их необходимо включать в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Эту позицию подтверждают Письма Минфина России № 03-07-11/311 от 17.08.2012, № 03-07-11/1 от 18.05.2012 и № 03-07-11/222 от 11.09.2009, однако на данный момент нет ни одного судебного прецедента, подкрепляющего эту точку зрения специалистов. Согласно мнению Минфина, штрафные обязательства определяются в условиях договора и, по сути, выступают одним из инструментов ценообразования на реализуемые товары, поэтому их необходимо включать в налоговую базу (Письма Минфина России № 03-07-11/64436 от 09.11.2015, № 03-07-15/6333 от 04.03.2013).
Что касается второй позиции, то чиновники в ответ на вопрос, неустойка облагается НДС или нет, утверждают, что полученные продавцом взыскания — это санкции, вменяемые покупателю за нарушение своих обязательств, то есть сроков оплаты. Именно поэтому к реализации продукции штрафы и пени отношения не имеют и не должны включаться в налоговую базу (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07). Именно эта позиция отвечает на вопрос, облагается ли НДС неустойка по решению суда.
Существует множество официальных судебных решений, подтверждающих, что налог на добавленную стоимость не должен учитываться при расчете неустоек.
На сегодняшний день споры продолжаются, и специалисты не могут дать однозначного и законодательно закрепленного ответа по данной проблеме.
Какую позицию выбрать организации-налогоплательщику
Каждое учреждение должно самостоятельно принять решение о включении или не включении в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость штрафных санкций. Если полученные взыскания никак не связаны с реализацией товаров, работ или услуг, то НДС с неустойки по договору не начисляется. Если же руководитель придерживается иного мнения, то налог должен учитываться при расчете пеней и штрафов.
В любом случае руководству необходимо отразить свою позицию в учетной политике, детально обосновав выбранный способ учета санкций.
Все статьи На какие штрафы по договорам Минфин разрешает не начислять НДС (Вайтман Е., Разгулин С.)
Штрафы по сделкам, освобожденным от НДС, базу не увеличивают.
Как понять, является ли неустойка элементом ценообразования.
Какие фразы в договоре избавят от начисления НДС на сумму штрафа.
До недавнего времени Минфин России требовал начислять НДС практически на любые штрафы и санкции, полученные продавцом от покупателя (Письма от 17.08.2012 N 03-07-11/311, от 18.05.2012 N 03-07-11/146 и от 16.08.2010 N 03-07-11/356).
По мнению ведомства, эти суммы связаны с оплатой товаров, работ или услуг. Значит, они увеличивают базу по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Ситуация изменилась после того, как по данному вопросу высказался Президиум ВАС РФ (Постановление от 05.02.2008 N 11144/07). Судьи считают, что штрафные санкции по договорам представляют собой ответственность за их ненадлежащее исполнение. Они не связаны с оплатой товаров, работ или услуг. Поэтому НДС не облагаются.
Но Минфин России не сразу признал правоту судей. Это произошло лишь через пять лет (Письма Минфина России от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54946, от 19.08.2013 N 03-07-11/33756 и от 04.03.2013 N 03-07-15/6333 <1>). Причем чиновники оставили себе лазейку. Они настаивают на начислении НДС, если неустойка является элементом ценообразования. Разберемся, как отличить санкцию от части цены.
———————————
<1> Это Письмо ФНС России разослала по инспекциям для использования в работе (Письмом от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@). Кроме того, включила его в перечень разъяснений, обязательных для налоговиков, и разместила на своем сайте www.nalog.ru в одноименном разделе.
Штраф за просрочку оплаты, полученный продавцом от покупателя, является санкцией и не облагается НДС
Минфин России считает, что штраф, неустойка или иная санкция за нарушение покупателем сроков оплаты являются для продавца способом обеспечить своевременный расчет по договору. То есть эти суммы нельзя признать элементом ценообразования. Поэтому продавец не начисляет на них НДС (Письма от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54946 и от 04.03.2013 N 03-07-15/6333). Однако чиновники отметили следующее:
«…Если полученные продавцами от покупателей суммы <…> по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по НДС».
Ведомство не разъяснило, какие формулировки в договоре свидетельствуют о том, что сумма, взысканная с покупателя за несвоевременную оплату, является элементом ценообразования. Можно предположить, что НДС придется начислить, если условие о неустойке сформулировано так: «В случае нарушения сроков оплаты товара покупатель уплачивает продавцу неустойку в виде увеличения цены товара на 5% за каждый месяц просрочки».
Если за несвоевременную оплату товара предусмотрена неустойка в размере 0,1% от суммы задолженности за каждый день просрочки, НДС на нее начислять не нужно. Ведь в этом случае неустойка представляет собой ответственность за нарушение сроков оплаты (подробнее читайте ниже). Она не является скрытой частью цены и поэтому не увеличивает базу по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
На сумму неустойки, которую покупатель получил от продавца, НДС начислять не нужно
В договорах обычно предусматривают ответственность обеих сторон. Для продавца или исполнителя может быть установлен штраф за нарушение срока отгрузки товара или выполнения работ.
По мнению Минфина России, покупатель или заказчик, получивший такой штраф, не начисляет на него НДС (Письма от 12.04.2013 N 03-07-11/12363, от 02.12.2008 N 03-07-05/49 и от 07.10.2008 N 03-03-06/4/67). Ведь эта штрафная санкция не имеет никакого отношения к оплате товаров, работ или услуг. То есть явно не является элементом ценообразования.
По этой же причине покупателю не нужно начислять НДС и на сумму неустойки, полученную от продавца за досрочное расторжение договора.
Такого же мнения придерживается Минфин России (Письма от 26.10.2011 N 03-07-11/289 и от 10.10.2007 N 03-07-11/475).
Примечание. НДС нужно начислить, если неустойка является элементом ценообразования.
По мнению ведомства, штраф за простой транспортного средства является элементом ценообразования и поэтому облагается НДС
Минфин России считает, что штрафы за сверхнормативный простой железнодорожных вагонов, судов или других транспортных средств, полученные перевозчиками, непосредственно связаны с оплатой услуг по перевозке (Письма от 01.04.2014 N 03-08-05/14440, от 10.06.2011 N 03-07-11/164 и от 28.04.2009 N 03-07-11/120). То есть эти штрафы считаются элементом ценообразования. Значит, получатель штрафа должен начислить на него НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Ведомство настаивает на начислении НДС и в том случае, если заказчик уплатил неустойку за отсутствие у него заявок на перевозку (Письмо Минфина России от 14.02.2012 N 03-07-11/41). Например, по условиям договора перевозки исполнитель обязан обеспечивать заказчика автомобилями на основании заявок. Если в течение месяца не было подано ни одной заявки на транспорт, заказчик уплачивает перевозчику неустойку. Ведь перевозчик резервировал для него автомобили.
Минфин России считает, что в этой ситуации неустойка является платой за услуги по резервированию автомобилей для заказчика. Значит, эта сумма связана с оплатой услуг по договору. Поэтому перевозчик обязан включить ее в базу по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Продавец не начисляет НДС, если неустойку он получил по сделке, не облагаемой этим налогом
Требование увеличить налоговую базу не применяется, если продавец получил штрафные санкции по сделке, которая не облагается НДС или освобождена от этого налога (п. 2 ст. 162 НК РФ). Не имеет значения, является неустойка санкцией или представляет собой элемент ценообразования.
Например, заимодавцу не нужно начислять НДС на сумму неустойки, которую он получил от заемщика за досрочный возврат займа. Ведь операции займа освобождены от НДС (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Такого же мнения придерживается Минфин России (Письма от 07.06.2010 N 03-07-07/34 и от 23.07.2009 N 03-07-05/30). Хотя ведомство признает, что неустойка за досрочный возврат займа представляет собой скрытую плату за пользование заемными средствами. То есть считает ее элементом ценообразования.
Примечание. Неустойка за просрочку оплаты — это способ обеспечить своевременный расчет по договору, а не часть цены.
В других письмах чиновники привели более широкие разъяснения. Они указали, что если реализованные товары, работы или услуги не облагаются НДС, то и на штрафные санкции по этим сделкам налог не начисляют (Письма от 11.01.2011 N 03-07-11/01 и от 16.03.2009 N 03-03-06/2/44).
Минфин согласился, что неустойка, полученная от арендатора за досрочное расторжение договора аренды, НДС не облагается
Раньше Минфин России считал, что штрафные санкции, выплаченные арендатором за досрочное расторжение договора аренды, относятся к суммам, непосредственно связанным с оплатой арендных услуг. Поэтому чиновники требовали, чтобы арендодатель, получивший такой штраф, начислил на него НДС (Письмо от 06.03.2009 N 03-07-11/54).
Впоследствии ведомство изменило свою точку зрения. Теперь Минфин России утверждает, что отступные за отказ арендатора от найма помещения не связаны с реализацией услуг. Поэтому такая неустойка не увеличивает базу арендодателя по НДС (Письмо от 18.08.2014 N 03-07-11/41194). Ведь она не является скрытой платой за аренду помещения (подробнее читайте ниже). Тем более что договор аренды уже расторгнут и арендные отношения прекращены. Значит, речи о реализации услуг не идет.
Если покупатель отказался от сделки и заплатил за это неустойку, продавец не начисляет на нее НДС
По мнению Минфина России, продавцу не нужно включать в базу по НДС сумму неустойки, которую он получил от покупателя за отказ от приобретения товара, работы или услуги (Письма от 03.08.2012 N 03-07-08/235 и от 28.07.2010 N 03-07-11/315). Ведь в этом случае реализации не происходит. Требование об увеличении базы по НДС распространяется лишь на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, работ или услуг (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). Включения в нее средств, полученных за нереализованные товары, Налоговым кодексом не предусмотрено.
Ведомство разрешает продавцам не начислять НДС на сумму неустойки в следующих ситуациях:
— если пассажир отказался от авиаперелета, сдал билет и уплатил за это штраф (Письмо Минфина России от 03.08.2012 N 03-07-08/235);
— если покупатель отказался принимать и оплачивать товары и выплатил продавцу неустойку за отказ (Письмо Минфина России от 28.07.2010 N 03-07-11/315).
Примечание.
Штраф за досрочное расторжение договора, полученный покупателем от продавца, НДС не облагается.
Получатель неустойки начисляет НДС по расчетной ставке и составляет счет-фактуру в одном экземпляре только для себя
Если неустойку нужно включить в базу по НДС, сумму налога определяют по расчетной ставке 10/110 или 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Ставка зависит от того, как облагается сделка, при совершении которой было допущено нарушение и взысканы штрафные санкции. Такого же мнения придерживается Минфин России (Письма от 04.07.2011 N 03-07-11/179, от 20.05.2010 N 03-07-11/189 и от 09.08.2007 N 03-07-15/119).
Ведомство считает, что начислять НДС нужно в том периоде, когда контрагент получил штраф или неустойку от нарушителя. Ведь НК РФ предусматривает включение в налоговую базу только фактически полученных сумм, связанных с оплатой сделки (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
На сумму штрафных санкций получатель выписывает счет-фактуру в одном экземпляре и регистрирует его в книге продаж (п. 18 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).
Минфин России разъяснил, что составлять второй экземпляр счета-фактуры и передавать его контрагенту не нужно (Письма от 14.02.2012 N 03-07-11/41, от 10.06.2011 N 03-07-11/164 и от 11.01.2011 N 03-07-11/01). Он не сможет принять НДС со штрафа к вычету. Так как это не предусмотрено ст. ст. 171 и 172 НК РФ.
Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:
НДС: пени за просрочку платежа
Е.Л. Макаренко, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Начисление пени за несвоевременную оплату оказанной организацией услуги и ее размер предусмотрены договором на оказание данной услуги.
Облагается ли НДС сумма пени, полученная от покупателя? Следует ли выставлять покупателю счет-фактуру?
Пунктом 1 статьи 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить в случае неисполнения своих обязательств (в частности нарушение сроков внесения арендных платежей).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
На основании пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, налоговая база по НДС, определяемая продавцом товаров (работ, услуг) в соответствии со статьями 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Согласно точке зрения официальных органов, высказываемой на протяжении многих лет, пени за просрочку платежей, начисленные продавцом по договору оказания услуг (выполнения работ), связаны с расчетами по оплате услуг и должны увеличивать налоговую базу по НДС у продавца в соответствии со статьей 162 НК РФ (письма Минфина России от 14.02.12 № 03-07-11/41, от 07.04.11 № 03-07-11/81, от 11.01.11 № 03-07-11/01, от 16.08.10 № 03-07-22/356, от 08.12.09 № 03-07-11/311, от 28.04.09 № 03-07-11/120, от 16.04.09 № 03-07-11/107, от 16.03.09 № 03-03-06/2/44, от 24.10.08 № 03-07-11/344, от 07.10.08 № 03-03-06/4/67, письмо УФНС России по г. Москве от 28.04.2009 № 16-15/41799).
Прежняя позиция налоговых органов: неустойка по договору облагается НДС
До 2013 года контролирующие органы однозначно утверждали, что НДС с неустойки по договору платить необходимо. Позиция чиновников основывалась на том, что в базу по НДС необходимо включать все суммы, связанные с оплатой за реализованную продукцию (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). По мнению налоговиков, к таким «связанным» суммам следовало относить и начисленные неустойки. Данная позиция отражена во многих разъяснениях государственных финансовых органов того периода, например в письмах Минфина от 20.05.2010 № 03-07-11/189 и от 17.08.2012 № 03-07-11/311.
Плательщик неустойки при этом не имеет права на вычет по НДС, т. к. ст. 171 НК РФ не содержит соответствующего основания для вычета.
Пример
ООО «Старт» (продавец) заключило с ООО «Финиш» договор поставки продукции на сумму 500 000 руб. на условиях последующей оплаты. Реализуемая продукция облагается НДС по ставке 18%. В одном из пунктов договора было указано, что в случае нарушения срока оплаты покупатель выплачивает неустойку в размере 0,2% от стоимости неоплаченной продукции за каждый календарный день.
ООО «Финиш» произвело оплату на 10 дней позднее установленного срока. В соответствии с условиями договора ООО «Финиш» выплатило ООО «Старт» неустойку в сумме:
Н = 500 000 руб. × 10 дн. × 0,2% = 10 000 руб.
Сумма НДС с неустойки была определена расчетным путем исходя из ставки НДС по поставляемой продукции:
НДС = Н / 118% × 18% = 10 000 руб. / 118% × 18% = 1 525,42 руб.
Неустойка не облагается НДС: мнение налогоплательщиков, подтвержденное арбитражной практикой
Противоположная позиция, заключающаяся в том, что неустойку не нужно облагать НДС, тоже основана на ст. 162 НК РФ, только в другой трактовке. В данном случае делается вывод о том, что неустойка является не оплатой за товар, а санкцией за нарушение условий договора. Неустойка не увеличивает цену самих реализуемых товаров (работ, услуг), а уплачивается дополнительно к ней, поэтому обложению НДС не подлежит.
Подобный подход, естественно, приводил к спорам с контролирующими органами. Если эти споры доходили до судебного разбирательства, то суды, как правило, вставали на сторону налогоплательщиков. Примерами могут служить постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 № А32-40880/2009 или ФАС Московского округа от 25.04.2012 № А40-71490/11-107-305.
Не знаете свои права?
Так все-таки неустойка с НДС или без?
В 2013 году контролирующие органы наконец-то согласились с мнением налогоплательщиков, подтвержденным арбитражной практикой. Так, Минфин в своем письме от 04.03.2013 № 03-07-15/6333 сослался на постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07, отражающее указанную выше позицию налогоплательщиков и арбитражных судов.
Неустойка, по мнению ВАС, является санкцией за нарушение условий договора и не связана с оплатой товара. Однако Минфин дополнительно обращает внимание на то, что если полученные по договору дополнительные суммы являются по своей сути элементами ценообразования, то их необходимо облагать НДС. По каким критериям следует отличать обычную неустойку от составной части цены, в данном письме не уточняется.
Из последующих разъяснений Минфина следует, что отнесение неустоек к платежам, входящим или не входящим в цену продукции, должно производиться в каждом случае индивидуально. При этом чиновники рекомендуют учитывать особенности конкретной хозяйственной ситуации и условия договора (письмо Минфина от 30.11.2015 № 03-07-14/69341). В частности, контролирующие органы считают, что полученные транспортной компанией штрафы за сверхнормативный простой автомобилей во время погрузки необходимо облагать НДС (письмо Минфина от 01.04.2014 № 03-08-05/14440).
Поэтому можно сделать вывод: облагается ли неустойка НДС, во многом зависит от положений договора. Как правильно их сформулировать, чтобы избежать споров с налоговиками, рассмотрим в следующем разделе.
Как продавцу составить договор, чтобы не платить НДС с неустойки?
В данном случае главное — однозначно указать, что речь идет именно о неустойке, а не о повышении цены в случае, например, просрочки оплаты.
Обратимся к примеру из первого раздела. Экономический смысл соглашения о неустойке в том, что за просрочку оплаты покупатель выплачивает определенный процент от просроченной суммы. Но сформулировать это положение в договоре можно по-разному:
- За каждый день просрочки платежа за товар начисляется неустойка 0,2%.
- В случае просрочки платежа цена товара повышается на 0,2% в день.
Покупатель в обоих случаях при просрочке заплатит одну и ту же дополнительную сумму. Но у продавца, если в договоре будет второй вариант формулировки, с огромной долей вероятности возникнут споры с налоговиками.
Кроме того, внимание контролеров могут привлечь размер или порядок начисления неустойки, которые существенно отличаются от обычных, принятых в деловом обороте. Поэтому подобных отклонений тоже следует по возможности избегать.
Неустойка у покупателя
В предыдущих разделах статьи мы рассмотрели налогообложение неустойки с точки зрения продавца. Но неустойку по договору может получать не только продавец, но и покупатель. Например, санкции за просрочку поставки продукции или отклонение ее характеристик от указанных в договоре.
В этом случае все гораздо проще. Покупатель не получает денежные средства за реализацию продукции. Следовательно, о каких-либо доходах, связанных с получением оплаты за продукцию, речь идти не может. Поэтому налоговая база по НДС в соответствии со ст. 162 НК РФ не возникает по умолчанию. Контролирующие органы согласны с данной позицией (письмо Минфина от 08.06.2015 № 03-07-11/33051).
Начисление НДС при выплате неустойки долгое время было предметом споров налогоплательщиков с контролирующими органами. В 2013 году Минфин согласился с мнением налогоплательщиков, поддержанным многочисленными решениями арбитражных судов, в т. ч. Президиума ВАС.
Однако очень важно учитывать, является ли данный платеж составной частью цены. Чтобы избежать споров с налоговиками, необходимо внимательно относиться к формулировкам положений договора, связанных с неустойкой.
Если неустойку получает покупатель, она не облагается НДС, т. к. покупатель не получает выручку от реализации.
